Soll der Geschäftsbetrieb einer GmbH nicht mehr fortgeführt werden und die GmbH aus dem Handelsregister gelöscht werden, so ist die Gesellschaft abzuwickeln. Die gesellschaftsrechtliche Abwicklung einer GmbH wird als Liquidation bezeichnet. Die Liquidation läuft in mehreren Stufen ab. Sie beginnt mit der Auflösung (Beschlussfassung, dass kein Neugeschäft mehr durchgeführt werden soll und die Gesellschaft damit von der „werbenden“ zur „sterbenden“ Gesellschaft wird) und führt über die Realisation der Forderungen und Versilberung des Vermögens, sowie der Begleichung der Verbindlichkeiten zur Auskehrung eines etwaigen Liquidationsüberschuss (sofern vorhanden) formell zur (Voll-)Beendigung der Existenz der Gesellschaft durch Löschung im Handelsregister.
Zu den wesentlichen Aufgaben bei einer Liquidation der GmbH gehören in der Abwicklungsphase folgende Aktivitäten (§ 70 GmbHG):
Die gesellschaftsrechtliche Liquidation bezweckt also, die
Der Notar kann bei einer beabsichtigten Liquidation einer GmbH folgende Aufgaben übernehmen bzw. Vorbereiten:
Rechtlich betrachtet erfolgt das Liquidationsverfahren in vier Abschnitten:
In der Regel wird eine GmbH auf unbestimmte Zeit errichtet. Wollen die Gesellschafter die aktive werbende Tätigkeit der Gesellschaft nicht mehr fortführen und diese beenden, dann müssen sie einen Beschluss fassen, kraft dessen die Gesellschaft als aufgelöst gilt. Die Auflösung führt noch nicht zur Beendigung, sondern überführt die Gesellschaft aus der aktiven, um Neugeschäft werbenden Phase in eine solche der Abwicklung der laufenden Geschäfte, Beendigung von Vertragsverhältnissen, Verwertung von Gegenständen, Begleichung von Schulden etc.
Neben der Beschlussfassung einer Auflösung kann eine Gesellschaft auch aus anderen Gründen als aufgelöst gelten: z.B. wenn ein Gesellschafter ausscheidet und im Gesellschaftsvertrag vorgesehen ist, dass hierdurch die Gesellschaft aufgelöst wird oder auch durch die Anmeldung der Insolvenz oder durch das Erreichen des Gesellschaftszwecks oder eines im Gesellschaftsvertrag festgelegten Datums, über das hinaus die Gesellschaft nicht weiter werbend tätig sein soll.
Mit der Abwicklung wird die tatsächliche Durchführung des Liquidationsverfahrens bezeichnet. Die Abwicklung übernehmen die Liquidatoren, die an die Stelle der Geschäftsführer treten. Sie beinhaltet u.a. das Erstellen einer Eröffnungs- und Schlussbilanz nebst Schlussrechnung, den Abschluss und die Beendigung von Geschäften der GmbH, die Tilgung der Verbindlichkeiten sowie die Verteilung des Gesellschaftsvermögens.
Die Beendigung setzt voraus, dass das sog. Sperrjahr im Sinne von § 73 GmbHG abgelaufen und kein verteilbares Vermögen mehr vorhanden ist, weil es bereits im Rahmen der Schlussverteilung ausgekehrt wurde (oder die GmbH bereits vermögenslos ist) und keine sonstigen Liquidationsmaßnahmen mehr zu ergreifen sind. Innerhalb das Sperrjahres haben die (noch nicht auf die Abwicklung der Gesellschaft aufmerksam gewordenen) Gläubiger der Gesellschaft die Gelegenheit, ihre Forderungen bei der Gesellschaft geltend zu machen.
Die vollständige Abwicklung der o.g. Abwicklungsschritte vorausgesetzt, ist die GmbH im Handelsregister zu löschen (§ 74 Abs. 1 GmbHG). Erst mit der Löschung im Handelsregister endet die Existenz der GmbH offiziell und endgültig.
Eine GmbH wird aufgelöst, wenn die gesetzlichen oder in der Satzung festgeschriebenen Gründe dafür vorliegen.
In der Regel wird die Gesellschaft auf die Initiative der Gesellschafter, durch qualifizierten Mehrheitsbeschluss nach § 60 Abs. 1 Nr. 2 GmbHG, aufgelöst. Ein solcher gesonderter schriftlicher Auflösungsbeschluss der Gesellschafterversammlung, erfordert eine Mehrheit von 75 % der anwesenden Stimmen und bedarf weder einer besonderen Form noch einer Begründung bzw. Rechtfertigung. Nur in bestimmten Fällen kann der Auflösungsbeschluss in Form einer notariell beurkundeten Satzungsänderung erforderlich sein. Hat die Gesellschafterversammlung die Auflösung beschlossen, so erfolgt mit Eintritt der Wirksamkeit des Beschlusses die automatische Auflösung der Gesellschaft.
Darüber hinaus können folgende Umstände die Auflösung der GmbH bewirken:
In der Praxis stellen daneben auch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens gemäß § 60 Abs. 1 Nr. 4 GmbHG sowie die rechtskräftige Ablehnung der Insolvenzverfahrenseröffnung mangels Masse nach § 60 Abs. 1 Nr. 5 GmbHG bedeutsame Auflösungsgründe dar.
Indes sind diese insolvenzrechtlichen Auflösungsgründe ausschließlich im Rahmen der insolvenzrechtlichen Abwicklung der GmbH relevant und sind mithin für die gesellschaftsrechtlichen Liquidation nicht von Bedeutung . Insolvenzrechtliche Umstände können daher lediglich zu einer vollen Beendigung der GmbH durch ein Insolvenzverfahren führen, nicht hingegen eine Liquidation im o.g. Sinn in Gang setzen.
Kommt es hingegen nicht zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder wird das Verfahren später mangels Masse eingestellt, findet wiederum die gesellschaftsrechtliche Liquidation statt.
Unter der Voraussetzung, dass die GmbH nicht vermögenslos ist, leitet ihre Auflösung den Liquidationsprozess ein. Infolge der Auflösung ändert sich auch der Gesellschaftszweck: Die auf die werbende Teilnahme am Wirtschaftsverkehr gerichtete GmbH wird umgewandelt in eine Abwicklungsgesellschaft, deren einziger Zweck fortan in der Abwicklung des Gesellschaftsvermögens besteht.
Trotz ihrer Auflösung besteht die GmbH – unter Änderung ihres Zwecks – fort. In der Phase zwischen Auflösung und Beendigung wird die GmbH auch als sog. Liquidationsfirma bezeichnet. Die GmbH „in Liquidation“ (Abk. „i. L.“) führt nach der Auflösung nicht nur ihre Firma fort, sondern behält unter Wahrung ihrer Identität auch ihre volle Rechtsfähigkeit. Auf diese Weise kann sie alle gesellschaftsrechtlichen Befugnisse sowohl im Innen- als auch im Außenverhältnis beibehalten, sofern vertraglich nichts anderes vereinbart wurde.
Da sich der Gesellschaftszweck geändert hat, darf die GmbH hingegen nicht mehr werbend tätig werden, es sei denn, sie wird fortgesetzt. Die Fortsetzung der GmbH ist in der Phase der Liquidation nur möglich, wenn diesbezüglich ein qualifizierter Gesellschafterbeschluss gefasst ist und Maßnahmen zur Beseitigung des Auflösungsgrundes ergriffen werden (sog. Doppeltatbestand).
Da der durch die Auflösung der GmbH eingeleitete Liquidationsprozess für den Geschäftsverkehr von erheblicher Bedeutung ist, muss auf allen Geschäftsbriefen der GmbH fortan auf die laufende Liquidation hingewiesen werden. Anderenfalls kann sich die GmbH schadensersatzpflichtig machen.
Die Eintragung der Auflösung der GmbH im Handelsregister hat gemäß § 65 Abs. 1 GmbHG rein deklaratorische Wirkung. Sie erfolgt in der Regel durch den ersten Liquidator der Gesellschaft. Wurde die Liquidation hingegen zum konkreten Zeitpunkt durch eine Satzungsänderung ermöglicht, hat die Eintragung nach § 54 Abs. 3 GmbHG konstitutive Wirkung.
Der Eintragung der Auflösung im Handelsregister folgt die Bekanntmachung der Auflösung im Bundesanzeiger durch das Registergericht von Amts wegen, § 10 HGB. Daneben erfolgt auch eine Bekanntmachung durch die Liquidatoren gem. § 65 Abs. 2 GmbHG in den Gesellschaftsblättern, die mit dem Gläubigeraufruf versehen ist. Durch diesen Aufruf werden die Gläubiger der GmbH aufgefordert, sich wegen ihrer Forderungen gegen die Gesellschaft bei der GmbH zu melden.
Die Durchführung des Abwicklungsprozesses übernehmen die Liquidatoren, die an die Stelle des Geschäftsführers als Organ der GmbH treten. Gemäß § 66 Abs. 4 GmbHG können sowohl geschäftsfähige natürliche Personen als auch juristische Personen und Handelsgesellschaften, als Liquidatoren bestimmt werden.
Nach § 66 Abs. 1 GmbHG ist es möglich, dass mit der Auflösung der Gesellschaft die amtierenden Geschäftsführer zu Liquidatoren werden (sog. geborene Liquidatoren), sofern durch Satzung oder Gesellschafterbeschluss nichts anderes bestimmt wird. Auch kann in der Satzung eine andere bestimmte oder bestimmbare Person für den Zeitpunkt der Auflösung zum Liquidator bestellt werden (sog. gekorene Liquidatoren). In diesem Zusammenhang ist es allerdings nicht möglich, die Auswahl der Liquidatoren einem Dritten zu übertragen. Die gekorenen Liquidatoren können frühestens mit Auflösung durch Beschluss der Gesellschafterversammlung bestimmt werden.
Gemäß § 67 GmbHG sind die Liquidatoren sowie deren Vertretungsbefugnis durch die Geschäftsführer der GmbH unter Vorlage der entsprechenden Urkunden im Handelsregister anzumelden. Zweckmäßigerweise erfolgt diese Anmeldung zeitgleich mit der Eintragung der Auflösung der GmbH im Handelsregister. Ein etwaiger Wechsel der Liquidatoren sowie Änderungen in der Vertretungsbefugnis sind wiederum von den Liquidatoren selbst im Handelsregister anzumelden.
Außer für den Fall, dass die Liquidatoren gem. § 66 Abs. 2 GmbHG vom Registergericht bestellt wurden, können sie jederzeit und ohne wichtigen Grund von der Gesellschafterversammlung durch Beschluss abberufen werden. Liegt hingegen ein wichtiger Grund vor, kann das Registergericht Liquidatoren abberufen, § 66 Abs. 3, Abs. 2 GmbHG. Daneben können die Liquidatoren auch durch Erklärung gegenüber der GmbH oder bei gerichtlich bestellten Liquidatoren gegenüber dem Registergericht ihr Amt niederlegen. Ansonsten endet das Amt des Liquidators erst mit Beendigung der GmbH.
Die Liquidatoren sind im Außenverhältnis unbeschränkt und unbeschränkbar vertretungsbefugt. Im Innenverhältnis ist ihre Geschäftsführungsbefugnis hingegen durch den Liquidationszweck beschränkt. Insofern sind sie lediglich zum Abschluss von Geschäften befugt, die sich innerhalb des vom Liquidationszweck absteckten Rahmens befinden. Darüber hinausgehende Geschäfte bedürfen der Zustimmung der Gesellschafter. Bei Überschreitung ihrer Vertretungsmacht können sich die Liquidatoren im Sinne von § 43 GmbHG schadensersatzpflichtig machen.
Gemäß § 71 Abs. 1 GmbHG haben die Liquidatoren für den Beginn der Abwicklung eine Liquidationseröffnungsbilanz mit erläuterndem Bericht aufzustellen. Diese Bilanz ersetzt den Anhang und den Lagebericht und soll die angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsgrundsätze darstellen.
Die Aufstellung dieser Liquidationsbilanz muss innerhalb von drei Monaten ab Auflösung der GmbH erfolgen, § 264 Abs. 1 S. 2 GmbHG. Der Bilanzstichtag ist dabei der Tag der Auflösung. Der Begriff der Auflösung ist in diesem Zusammenhang materiell zu verstehen und daher nicht zwingend deckungsgleich mit der Eintragung der Auflösung im Handelsregister. Sinnvollerweise kann die Bestimmung der Auflösung daher auch auf das Ende des Geschäftsjahres festgelegt werden. In diesem Fall stimmt der Stichtag der Liquidationsbilanz mit dem Stichtag für den Jahresabschluss überein.
Die von den Liquidatoren für die Liquidationsbilanz anzuwendenden Vorschriften entsprechen dabei denen für den Jahresabschluss, § 71 Abs. 2 S. 2 GmbHG. Die Liquidationsbilanz stellt also eine fortgeführte Erfolgsbilanz dar. Insofern erfolgt also gerade keine Neubewertung von Aktiva und Passiva. Allerdings ist es nach § 71 Abs. 2 S. 3 GmbHG möglich, einzelne Posten des Anlagevermögens wie Umlaufvermögen zu bewerten, wenn sie innerhalb eines überschaubaren Zeitraums veräußert werden oder nicht mehr dem Geschäftsbetrieb dienen. Das Bilanzierungsverbot für immaterielle Vermögensposten bleibt hingegen bestehen.
Abhängig davon, wie viel Zeit zwischen Auflösung und Beendigung der GmbH vergeht, müssen die Liquidatoren für jedes Liquidationsjahr einen entsprechenden Jahresabschluss aufstellen.
Zu den wesentlichen Aufgaben der Liquidatoren gehört die Abwicklung der „laufenden Geschäfte“, d.h. die Beendigung der Geschäftstätigkeit der GmbH insgesamt. Die Beendigung der laufenden Geschäfte darf allerdings nicht so verstanden werden, dass die Liquidatoren umgehend alle Geschäfte abbrechen, alle Vermögensgegenstände verkaufen und alle Verträge sofort kündigen. Vielmehr dürfen mitunter auch neue Geschäfte abgeschlossen werden, sofern dies objektiv dem Liquidationszweck zuträglich ist. Im Übrigen gilt, dass die Beendigung der bestehenden Geschäfte der GmbH von den Liquidatoren so erfolgen muss, dass die Liquidation zu einem wirtschaftlich zweckmäßigen Ergebnis führt.
Auch die Tilgung der Verbindlichkeiten fällt in den Aufgabenbereich der Liquidatoren. Ob es sich dabei um Verbindlichkeiten gegenüber Dritten oder gegenüber Gesellschaftern handelt, ist unerheblich. Eine Versilberung des Gesellschaftsvermögens ist diesbezüglich nur insofern von den Liquidatoren durchzuführen, als dies zur Schuldentilgung erforderlich ist. Daneben besteht für die Gesellschafter die Möglichkeit, unter Beachtung des Gebots der Gleichbehandlung aller Gesellschafter die reale Verteilung des Gesellschaftsvermögens zu beschließen.
Darüber hinaus müssen die Liquidatoren die Forderungen der GmbH einziehen. Dies kann auch Forderungen gegenüber den Gesellschaftern betreffen. Allerdings sind noch ausstehende Einlageverpflichtungen nur insoweit einzuziehen, als sie für die Abwicklung erforderlich sind.
Wurden alle Gläubiger befriedigt und ggf. das noch bestehende Gesellschaftsvermögen versilbert, erstellen die Liquidatoren die Liquidationsschlussbilanz, aus der sich das zur Verteilung bestimmte Vermögen unter Berücksichtigung insbesondere der verbleibenden steuerlichen Aufwendungen ergibt.
Die Vermögensverteilung erfolgt nicht vor Ablauf des Sperrjahres, das mit dem Gläubigeraufruf zu laufen beginnt, und nicht vor Tilgung oder Sicherstellung der Schulden der GmbH, § 73 GmbHG. Das Sperrjahr soll die Gläubiger vor einer zu schnellen Verteilung des Gesellschaftsvermögens durch die Liquidatoren schützen. Ihnen soll genügend Zeit gewährt werden, ihre Ansprüche gegen die Gesellschaft geltend zu machen.
Eine Verteilung darf ferner nur dann erfolgen, wenn alle Gläubiger befriedigt bzw. deren Forderungen gesichert sind; dies ist unabhängig davon, ob sich die Gläubiger auf den Gläubigeraufruf hin gemeldet haben oder nicht. Gegen eine frühzeitige Vermögensverteilung kann ein Gläubiger dinglichen Arrest gegen die GmbH erwirken, §§ 916 ff. ZPO, oder eine einstweilige Verfügung mit dem Antrag auf Unterlassung der Vermögensverteilung gegen die GmbH bzw. die Liquidatoren beantragen, § 73 GmbHG i.V.m. §§ 823 Abs. 2, 1004 BGB.
Ist das Sperrjahr abgelaufen, sind alle Verbindlichkeiten getilgt und alle Gläubiger befriedigt, wird das in der Schlussbilanz ausgewiesene verbleibende Vermögen der GmbH unter den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer Geschäftsanteile verteilt. Anspruchsinhaber sind grundsätzlich die Gesellschafter, sofern nicht eine mögliche Vorausabtretung erfolgt ist. Der Anspruch besteht grundsätzlich in Geld, allerdings kann die Satzung vorsehen bzw. können alle Gesellschafter bestimmen, dass auch die Verteilung anderer Vermögenswerte möglich ist. Wurde das Gesellschaftsvermögen der GmbH unrichtig verteilt, stehen dem benachteiligten Gesellschafter Ausgleichsansprüche gegen die anderen Gesellschafter zu.
Die sich an die Vermögensverteilung anschließende Liquidations-Schlussrechnung ist von der Liquidationsschlussbilanz abzugrenzen. Anders als die Bilanz stellt die Schlussrechnung eine rein interne Rechnungslegung dar. Die Schlussrechnung berichtet über den Liquidationsverlauf und dient der Dokumentation über die Abrechnung des zu verteilenden Vermögens. Die Liquidatoren haben im Rahmen der Aufstellung der Schlussrechnung keine Verfahrens- oder Formvorschriften zu beachten. Nach Einreichung der Schlussrechnung bei der Gesellschafterversammlung, stellt diese die Beendigung der Liquidation sowie die Entlastung der Liquidatoren fest.
Die GmbH ist (voll) beendet, wenn die Liquidation abgeschlossen und die Löschung der Gesellschaft im Handelsregister eingetragen ist, sog. Doppeltatbestand:
Die Liquidation ist abgeschlossen, wenn das Sperrjahr abgelaufen ist, das Gesellschaftsvermögen auf die Gesellschafter verteilt wurde bzw. kein verteilbares Vermögen mehr vorhanden ist und keine sonstigen Liquidationsmaßnahmen (z.B. laufende Aktivprozesse, laufende Passivprozesse, Übergabe der Unterlagen an den Verwahrer, etc.) mehr erfolgen müssen.
Schließlich erfolgt noch die Löschung der GmbH im Handelsregister, um die Existenz der GmbH auch formell zum Erlöschen zu bringen. Voraussetzung ist, dass alle o.g. Liquidationsmaßnahmen im Vorfeld abgeschlossen wurden.
Ferner müssen die Liquidatoren gegenüber dem Registergericht nachweisen, dass der Gläubigeraufruf erfolgt und das Sperrjahr abgelaufen ist.
Die Bücher und Schriften der GmbH werden für die Dauer von zehn Jahren durch einen Gesellschafter oder einen Dritten gem. § 74 Abs. 2 GmbHG aufbewahrt. Daneben sind auch steuerrechtliche Aufbewahrungsfristen zu beachten, § 147 AO.
Wenn sich nach der Löschung im Handelsregister herausstellt, dass die GmbH tatsächlich noch über verteilungsfähiges Vermögen verfügt oder weitere Liquidationsmaßnahmen erforderlich sind, erfolgt eine Nachtragsliquidation.
Das Registergericht bestellt in diesem Fall einen sog. Nachtragsliquidator, der mit einem ursprünglichen Liquidator identisch sein kann. Der Nachtragsliquidator veranlasst, dass der Löschungsvermerk im Handelsregister wieder gelöscht wird und die ursprüngliche Liquidation an der entsprechenden Stelle wieder aufgenommen wird. D.h. es wird keine neue Liquidation mit erneuter Liquidationsbilanz, erneutem Gläubigeraufruf oder erneutem Anlauf des Sperrjahres in Gang gesetzt. Es werden lediglich die noch nicht erfolgten Liquidationsmaßnahmen „nachgeholt“.
Während des Liquidationsprozesses bleibt die GmbH wie zuvor steuerpflichtig (z.B. Körperschaftssteuer, Gewerbesteuer, Umsatzsteuer, Grunderwerbssteuer). Eine Abweichung besteht allerdings hinsichtlich des Ermittlungszeitraums, der im Rahmen der Liquidation allein der Liquidationszeitraum ist und regelmäßig vom Verlauf und der Dauer des Kalenderjahres abweicht. Insofern wird für die Dauer des Liquidationsprozesses ein gesonderter Liquidationsgewinn ermittelt.
Darüber hinaus ergibt sich für die Liquidatoren aus § 70 S. 1 GmbHG die Pflicht, die Mittel der GmbH zur Zahlung der von der GmbH geschuldeten Steuern zu verwenden. Nur auf diese Weise kommt sie ihrer allgemeinen Pflicht nach, die steuerrechtlichen Verpflichtungen der GmbH gemäß § 34 Abs. 1 AO auch während des Abwicklungsprozesses weiterhinzu erfüllen.
Darunter fällt auch die Verpflichtung, die steuerlichen Pflichten zu prüfen, so insbesondere die Entstehung von Steuerschulden. Vernachlässigen die Liquidatoren diese Pflicht vorsätzlich oder grob fahrlässig, haftet er nach § 69 AO persönlich.
Hinsichtlich der Steuerfolgen für die Gesellschafter hängen diese von der rechtlichen Struktur der Anteilsinhaber und der steuerlichen Herkunft ab:
Ist der Gesellschafter eine natürliche Person, unterliegen die ausgeschütteten Dividenden als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommenssteuer, § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Handelt es sich beim Gesellschafter um eine Kapitalgesellschaft bleiben die Abwicklungs- bzw. Veräußerungsgewinne hingegen zu 95 % steuerfrei, § 8b Abs. 1 bzw. Abs. 2 KStG.
Herzlichst, Ihr
Notar Dr. Thomas Durchlaub, MBA
